ЕСН является разновидностью обязательных платежей, взимаемых с фонда оплаты труда работников, и имеет своей целью, в частности, формирование фондов обязательного медицинского и социального страхования. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ в группу налогоплательщиков ЕСН, помимо прочих, входят организации, производящие выплаты физическим лицам. Таким образом, в отличие от НДФЛ, налогоплательщиками ЕСН являются не работники, а работодатели. При этом в основу налоговой базы по ЕСН также положен фонд оплаты труда. Следовательно, охранные предприятия, производя выплаты своим работникам, обязаны исчислять и уплачивать ЕСН в соответствии с нормами Налогового кодекса РФ. Рассмотрим основные положения законодательства о налогах и сборах, регулирующие порядок исчисления и уплаты ЕСН.

Объект налогообложения и налоговая база

Так как ЧОП относится к категории плательщиков ЕСН, производящих выплаты физическим лицам, то объектом налогообложения для него будут являться выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг (п. 1 ст. 236 НК РФ). Таким образом, объект налогообложения по ЕСН в деятельности ЧОПа будет формироваться в следующих случаях:

- при начислении работникам ЧОПа заработной платы и иных выплат, связанных с трудовой деятельностью (премии, материальная помощь и т.д.);

- при выплате вознаграждений физическим лицам, привлекаемым ЧОПом на основании гражданско-правовых договоров, для выполнения работ или оказания услуг предприятию. Необходимо отметить, что существуют выплаты, которые не являются объектом налогообложения по ЕСН. Их перечень установлен в ст. 238 НК РФ. Общий порядок определения налоговой базы по ЕСН для группы налогоплательщиков, к которой относится ЧОП, установлен в п. 1 ст. 237 НК РФ. Так, налоговая база по ЕСН представляет собой сумму выплат и иных вознаграждений, составляющих объект налогообложения, начисленных охранным предприятием в пользу физических лиц в течение налогового периода <*>.

<*> Налоговым периодом по единому социальному налогу в соответствии со ст. 240 НК РФ является календарный год. Определяя налоговую базу, ЧОП обязан учитывать любые выплаты и вознаграждения вне зависимости от формы, в которой они осуществляются. Так, при определении налоговой базы учитывается полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования и т.д. Налоговая база определяется отдельно по каждому физическому лицу, которому ЧОП начисляет выплаты и иные вознаграждения, нарастающим итогом с начала налогового периода по истечении каждого календарного месяца.

Исчисление и уплата ЕСН. Налоговые ставки

Общий порядок исчисления суммы ЕСН заключается в определении процентной доли налоговой базы исходя из соответствующей налоговой ставки. Ставки ЕСН установлены в ст. 241 НК РФ и дифференцируются по различным категориям налогоплательщиков. Частное охранное предприятие уплачивает ЕСН только по ставкам, предусмотренным п. 1 ст. 241 НК РФ (см. табл. на с. 90).

Статьей 243 НК РФ установлены следующие особенности исчисления суммы ЕСН налогоплательщиками, производящими выплаты физическим лицам: - сумма ЕСН исчисляется и уплачивается отдельно в федеральный бюджет и каждый внебюджетный фонд. Сумма налога, подлежащая уплате каждому из "получателей", определяется как соответствующая налоговой ставке доля налоговой базы; - сумма ЕСН, подлежащая уплате в Фонд социального страхования, уменьшается на сумму расходов, которые налогоплательщик самостоятельно произвел на цели государственного социального страхования; - сумма ЕСН, уплачиваемая в федеральный бюджет, подлежит уменьшению на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных налогоплательщиком за тот же период <*>; - по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики обязаны производить исчисление и уплачивать авансовые платежи по ЕСН. Сумма авансовых платежей определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля начисленной с начала налогового периода налоговой базы. (Порядок исчисления авансовых платежей будет подробно рассмотрен ниже).

<*> Порядок исчисления и тарифы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование установлены Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

Исчисление и уплата ЕСН с сумм заработной платы и иных вознаграждений за труд

Основную часть налоговой базы по ЕСН у частных охранных предприятий, как и у других налогоплательщиков, составляет заработная плата и иные выплаты поощрительно-трудового характера (премии, материальная помощь, выплаты среднего заработка за период отпуска и т.д.). Определяя налоговую базу по данным выплатам, управленческому персоналу ЧОПа следует учитывать положение п. 3 ст. 236 НК РФ, в соответствии с которым не являются объектом налогообложения ЕСН выплаты и вознаграждения, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем налоговом периоде. Наиболее ярким примером такого случая является осуществление работникам выплат за счет прибыли, оставшейся после налогообложения. Следует отметить, что заработная плата в подавляющем большинстве случаев выплачивается за счет фонда оплаты труда, учитывается при формировании себестоимости услуг (в том числе, охранных) и уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль в текущем налоговом периоде. Другие выплаты, в частности премии или материальная помощь, могут выплачиваться за счет прибыли прошлых лет (прибыли, оставшейся после налогообложения). Поэтому при определении налоговой базы по выплатам поощрительно-трудового характера важно учитывать источник осуществления таких выплат. Важно помнить, что принцип непризнания объектом налогообложения выплат, которые не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, применяется не только к поощрительно- трудовым выплатам, но и к другим видам выплат и вознаграждений в пользу работников. Рассмотрим на примере порядок исчисления и уплаты ЕСН с данной категории выплат.

Пример 7. Охранное предприятие "Знамя" производит начисление заработной платы и других поощрительных выплат охраннику Иванову С.Г. в течение 2006 г. Так, в январе этого года Иванову С.Г. было начислено:

Итого начислено за январь 16 800

Как уже было указано, охранные предприятия, относясь к налогоплательщикам, производящим выплаты физическим лицам, исчисляют и уплачивают авансовые платежи по ЕСН по итогам каждого календарного месяца. Сумма авансового платежа определяется как произведение начисленной с начала налогового периода налоговой базы и соответствующих налоговых ставок. Авансовый платеж должен быть уплачен охранным предприятием не позднее 15 числа месяца, следующего за месяцем начисления платежа. Из общей суммы начислений января в налоговую базу по ЕСН в отношении Иванова С.Г. включается только заработная плата в сумме 12 300 руб. Сумма премии не увеличивает налоговую базу, так как источником ее выплаты является прибыль охранного предприятия, оставшаяся после налогообложения. Учитывая, что налоговая база января в отношении выплат Иванову С.Г. составляет менее 280 000 руб., при исчислении авансового платежа охранное предприятие "Знамя" должно применять ставки ЕСН, предусмотренные для данной величины налоговой базы.

Так, авансовый платеж за январь определяется следующим образом:

в федеральный бюджет - 12 300 x 20% = 2460 руб.;

в ФСС РФ - 12 300 x 2,9% = 356,7 руб.;

в ФФОМС - 12 300 x 1,1% = 135,3 руб.;

в ТФОМС - 12 300 x 2,0% = 246 руб.

Общая сумма авансового платежа по всем получателям составляет 3198 руб. Таким образом, охранное предприятие "Знамя" не позднее 15 февраля обязано уплатить авансовый платеж по ЕСН в сумме 3198 руб.

Уплата ЕСН при организации бесплатного питания работников ЧОПа

При организации бесплатного питания имеет место оплата товаров, предназначенных для работников ЧОПа. Согласно абз. 2 п. 1 ст. 237 НК РФ в объект налогообложения по ЕСН включаются выплаты в виде полной или частичной оплаты товаров, предназначенных для работника. В ст. 238 НК РФ отсутствует норма, освобождающая от налогообложения выплаты в виде полной или частичной оплаты питания работников охранных предприятий. Следовательно, стоимость продуктов питания при организации бесплатного питания работников ЧОПа подлежит включению в налоговую базу по ЕСН с учетом налога на добавленную стоимость и акцизов.

Пример 8. В феврале 2006 г. охранное предприятие "Защита" обеспечивало охранника Петрова В.В., исполняющего обязанности на удаленном объекте, продуктами питания. Общая стоимость продуктов, выданных работнику в феврале, составила 2300 руб. Определяя налоговую базу по ЕСН в отношении выплат в пользу Петрова В.В. в феврале, охранное предприятие "Защита" обязано учесть стоимость продуктов питания, выданных данному работнику, в сумме 2300 руб.

Пример 9. Охранное предприятие "Город 2004" в марте 2006 г. компенсировало охраннику Сидорову А.С. расходы на питание, произведенные им при исполнении трудовых обязанностей вахтовым методом в феврале этого года. Сумма компенсации составила 3000 руб. В данном случае имеет место полная оплата товаров, предназначенных для работника, независимо от того, что расходы по их оплате первоначально произведены работником самостоятельно. Следовательно, при определенииПродолжение »