Основополагающие нормы, регулирующие порядок исчисления и уплаты НДС, содержатся в гл. 21 НК РФ. Согласно ст. 1 Закона об охранной деятельности эта деятельность заключается в оказании услуг клиентам охранного предприятия на возмездной договорной основе. Охранное предприятие осуществляет реализацию услуг, перечень которых установлен в ст. 3 Закона об охранной деятельности. А реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость (п. 1 ст. 146 НК РФ). Следовательно, если у охранного предприятия формируется объект налогообложения по НДС, то у него возникает обязанность по исчислению и уплате данного налога.

Определение налоговой базы при реализации охранных услуг

Как уже указывалось, объектом налогообложения по НДС у охранного предприятия является реализация услуг охраны. Для исчисления и уплаты НДС охранному предприятию необходимо правильно определить налоговую базу, которая представляет собой стоимостную характеристику объекта налогообложения. Общие правила определения налоговой базы при реализации услуг установлены в ст. 154 НК РФ. Согласно п. 1 указанной статьи налоговая база при реализации услуг представляет собой стоимость этих услуг с учетом акцизов и без включения в нее НДС <*>.

<*> При определении стоимости услуг в целях налогообложения необходимо учитывать нормы ст. 40 НК РФ. Таким образом, налоговая база по НДС для частного охранного предприятия представляет собой стоимость охранных услуг без включения в нее суммы налога на добавленную стоимость. Стоимость услуг охранного предприятия определяется расчетно-сметным путем с учетом положений ст. 40 НК РФ (когда это возможно) и фиксируется сторонами в двухсторонней (многосторонней) хозяйственной документации - договорах на охрану, актах приема-передачи оказанных охранных услуг, а также счетах на оплату. При этом в данных документах стоимость услуг охраны указывается с учетом НДС, так как согласно п. 1 ст. 168 НК РФ продавец (в данном случае - охранное предприятие) дополнительно к цене услуг обязан предъявить к оплате покупателю (в данном случае - клиенту ЧОПа) соответствующую сумму НДС. Но налоговая база по НДС самого охранного предприятия формируется с учетом стоимости реализованных услуг без суммы НДС, предъявленной покупателю. Таким образом, общее правило определения налоговой базы по НДС выглядит следующим образом:

НБ = СУ - НДС,

где: НБ - налоговая база, СУ - стоимость услуг.

Важно помнить, что при предъявлении приобретателю охранных услуг суммы НДС для оплаты в составе стоимости этих услуг охранное предприятие обязано не позднее пяти дней с момента начала оказания охранных услуг выставить приобретателю счет-фактуру. Основным и единственным целевым назначением счета-фактуры является учет сумм НДС, предъявленных и уплаченных покупателем. Реквизиты, которые в обязательном порядке должны быть указаны в счете-фактуре, приведены в ст. 169 НК РФ. Так, в счете-фактуре должны быть указаны следующие сведения:

- наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; - наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;

- номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);

- наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания);

- количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности ее указания);

- цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, с учетом суммы налога;

- стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав без налога;

- сумма акциза по подакцизным товарам;

- налоговая ставка;

- сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок;

- стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом суммы налога;

- страна происхождения товара;

- номер таможенной декларации. Однако не все из перечисленных реквизитов применяются охранными предприятиями в силу специфики их деятельности, например:

- грузоотправитель и налогоплательщик всегда представлены одним лицом - охранным предприятием. Грузополучатель и покупатель охранных услуг, чаще всего, также совпадают;

- охранным предприятием в счете-фактуре не указывается сумма акциза, так как услуги охраны не являются подакцизными товарами;

- сведения о стране происхождения товаров и номере грузовой таможенной декларации не включаются охранным предприятием в счет-фактуру, так как услуги охраны в подавляющем большинстве случаев не перемещаются через таможенную границу Российской Федерации. Счет-фактура подписывается руководителем охранного предприятия и главным бухгалтером. Если в штате ЧОПа отсутствует должность главного бухгалтера, то счет-фактура подписывается только руководителем. Счета-фактуры подлежат учету в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур. Управленческому персоналу охранных предприятий следует серьезно относиться к заполнению как выставляемых заказчикам, так и получаемых охранными предприятиями счетов- фактур. Дело в том, что счет-фактура является одним из основных документов, необходимых для осуществления налогоплательщиками зачета уплаченных сумм НДС и уменьшения на них собственной суммы налога. Наличие неточностей, незаполненных граф и т.д. может привести к тому, что налоговый орган признает зачет налога неправомерным и доначислит сумму НДС. Порядок проведения такого зачета рассмотрен ниже. Налоговая база по НДС определяется налогоплательщиками-организациями по истечении налогового периода. Согласно п. 1 ст. 163 НК РФ общим для всех налогоплательщиков налоговым периодом признается календарный месяц. Исключением из этого правила являются налогоплательщики с ежемесячными в течение квартала суммами выручки менее двух миллионов рублей, среди которых могут оказаться и частные охранные предприятия. Для таких налогоплательщиков предусмотрен более длительный налоговый период - квартал. Следует указать также, что если сумма выручки от реализации в течение трех последовательных месяцев не превышает двух миллионов рублей, то это дает налогоплательщикам право воспользоваться освобождением от уплаты НДС. Порядок использования данного права будет рассмотрен ниже. Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ с 1 января 2006 г. моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: - день "отгрузки" услуг; - день оплаты или частичной оплаты услуг покупателем. В отношении охранных предприятий датой "отгрузки" услуг будет считаться день подписания акта приема-передачи оказанных услуг. Датой оплаты или частичной оплаты - день поступления денежных средств на расчетный счет охранного предприятия. Таким образом, момент определения налоговой базы по НДС зависит от условий и порядка оплаты охранных услуг, установленных в договорах на оказание охранных услуг. Если договором установлено, что заказчик оплачивает услуги охраны после их оказания, то есть в течение определенного срока с момента подписания акта приема-передачи, то охранное42 предприятие будет определять налоговую базу по НДС в день "отгрузки" услуг, поскольку датой "отгрузки" охранных услуг будет считаться дата подписания указанного акта, а она наступает раньше, чем дата оплаты. Если же в договоре установлен порядок оплаты охранных услуг в виде аванса или полной предоплаты, то охранное предприятие будет определять налоговую базу по НДС на день поступления аванса или полной предоплаты, так как эта дата наступает раньше даты отгрузки. Отметим, что до 1 января 2006 г. действовала норма Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой момент определения налоговой базы по НДС зависел от учетной политики, выбранной налогоплательщиком, - либо по оплате, либо по отгрузке. Несмотря на то что теперь от учетной политики налогоплательщика момент определения налоговой базы не зависит, это не означает, что налогоплательщик не может повлиять на момент определения налоговой базы. Если налогоплательщику выгоден какой-либо один из указанных моментов определения налоговой базы по НДС, то он может соответствующим образом определить в договоре порядок оплаты охранных услуг. Так, если охранное предприятие испытывает недостаток свободных оборотных средств и не имеет возможности определять налоговую базу на дату отгрузки, то оно может договориться с заказчиком о предоплате или авансировании охранных услуг. Необходимо отметить, что реализация услуг охраны на территории Российской Федерации облагается налогом на добавленную стоимость по ставке 18%.

Пример 15. Охранное предприятие "Щит" в январе 2006 г. оказало услуги охраны клиенту на сумму 44 840 руб., в том числе НДС (18%) - 6840 руб. Оплата оказанных услуг по условиям договора производится в течение пяти дней с момента подписания акта приема-передачи оказанных услуг. Такой акт подписан сторонами 31 января 2006 г. Таким образом, охранное предприятие "Щит" обязано определить налоговую базу по НДС на момент "отгрузки" услуг охраны, которым признается 31 января. Для определения налоговой базы за январь охранное предприятие обязано учесть стоимость оказанных услуг без учета предъявленного клиенту НДС. Следовательно, налоговая база за январь 2006 г. составит: 44 840 - 6840 = 38 000 руб.

Исчисление и уплата НДС. Зачет сумм НДС, предъявленных охранному предприятию

Порядок исчисления суммы НДС установлен в ст. 166 НК РФ. При реализации услуг сумма НДС определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. При этом общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода исходя из операций, момент определения налоговой базы по которым имел место в данном налоговом периоде. При определении общей суммы НДС учитываются факторы, увеличивающие или уменьшающие эту сумму. Таким образом, порядок исчисления суммы НДС по итогам каждого налогового периода выглядит следующим образом:

СН = (НБ x С%) -/+ ФУУ,

где СН - сумма налога; НБ - налоговая база; С% - ставка налога в процентах; ФУУ - факторы, увеличивающие или уменьшающие сумму НДС в налоговом периоде. К факторам, уменьшающим сумму НДС, подлежащую уплате по итогам налогового периода, относятся предусмотренные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты. Охранное предприятие может воспользоваться следующими вычетами: - вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные охранному предприятию при приобретении им товаров, работ или услуг на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС. Речь идет о приобретении охранным предприятием товаров, работ или услуг с целью оказания охранных услуг; - вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходы на наем жилого помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. Другие виды налоговых вычетов также могут применяться охранными предприятиями, но это, скорее, частные случаи. Перечисленные налоговые вычеты позволяют охранному предприятию, как и другим налогоплательщикам, произвести зачет сумм НДС, предъявленных ему к оплате продавцами. Порядок проведения такого зачета установлен в ст. 172 НК РФ. В частности, основанием для принятия к зачету уплаченного охранным предприятием налога на добавленную стоимость является выставленные предприятию счета-фактуры. Важно помнить, что произвести зачет уплаченных ЧОПом сумм НДС разрешается только после принятия на учет товаров, работ или услуг, при приобретении которых уплачен НДС.

Пример 16. Охранное предприятие "Вихрь" в марте 2006 г. оказывало охранные услуги по трем договорам на охрану. Стоимость услуг по каждому из договоров составляет: 300 900 руб., в том числе НДС 18% - 45 900 руб., 661 980 руб., в том числе НДС 18% - 100 980 руб., и 505 040 руб., в том числе НДС 18% - 77 040 руб. соответственно. В течение марта охранное предприятие приобретало товары, работы и услуги, связанные с реализацией охранных услуг. Общая сумма уплаченного налога на добавленную стоимость при их приобретении составила 56 789 руб. Данная сумма полностью подтверждена выставленными охранному предприятию счетами-фактурами.

Налоговая база по НДС в марте определяется следующим образом: 1. Определяется стоимость реализованных охранных услуг без НДС:

300 900 - 45 900 = 255 000 руб.;

661 980 - 100 980 = 561 000 руб.;

505 040 - 77 040 = 428 000 руб.

2. Определяется общая стоимость реализованных в марте охранных услуг без НДС:

255 000 + 561 000 + 428 000 = 1 244 000 руб. (налоговая база).

3. Определяется сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет:

1 244 000 x 18% = 223 920 руб.

4. Применяются налоговые вычеты: зачет сумм НДС, уплаченных охранным предприятием:

223 920 - 56 789 = 167 131 руб.

Таким образом, общая сумма НДС, подлежащая уплате охранным предприятием "Вихрь" по итогам марта 2006 г., составляет 167 131 руб. Исчисленная в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ сумма НДС подлежит уплате охранным предприятием по месту его налогового учета не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Освобождение от уплаты НДС и охранная деятельность

Специфика деятельности многих охранных предприятий обусловливает незначительные объемы выручки от реализации охранных услуг. Причем объемы такой выручки являются весьма стабильными в течение длительных периодов времени. В связи с этим отдельные охранные предприятия вправе воспользоваться освобождением от уплаты НДС, которое установлено в ст. 145 НК РФ. Так, для возникновения права на освобождение необходимо, чтобы совокупная выручка от реализации охранных услуг не превышала (без учета НДС) два миллиона рублей в течение трех последовательных календарных месяца.

Если данное условие соблюдается, то для получения освобождения охранному предприятию необходимо представить в налоговый орган по месту своего учета следующие документы:

- уведомление по форме, утвержденной Приказом МНС России от 4 июля 2002 г. N БГ-3- 03/342;

- выписка из бухгалтерского баланса;

- выписка из книги продаж;

- копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Освобождение от уплаты НДС предоставляется охранному предприятию на 12 последовательных календарных месяцев, в течение которых оно не вправе отказаться от освобождения, за исключением случая, когда условие освобождение по объективным причинам перестанет соблюдаться. По истечении 12 последовательных календарных месяцев охранное предприятие вправе продлить срок действия освобождения еще на 12 месяцев. Для этого в налоговый орган по месту своего учета ЧОП должен представить:

- документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации охранных услуг (без учета НДС) за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала два миллиона рублей;

- уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев (или об отказе от использования данного права). Законодатель установил порядок действий налогоплательщика, если в течение срока освобождения будет иметь место превышение совокупной выручки от реализации пределов, установленных в ст. 145 НК РФ. В этом случае налогоплательщик утрачивает право на освобождение от уплаты НДС начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение, до истечения срока действия освобождения.

Глава 5. Иные налоги

Налог на имущество организаций

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации предусматривает взимание налога на имущество организаций. Общий порядок исчисления и уплаты данного налога урегулирован нормами гл. 30 НК РФ. Охранное предприятие является плательщиком налога на имущество организаций в соответствии с п. 1 ст. 373 НК РФ. Налог на имущество организаций является региональным налогом, поэтому обязанность по уплате налога у налогоплательщиков, и ЧОПа в частности, возникает только случае, если данный налог введен в действие законом субъекта Российской Федерации, на территории которого охранное предприятие зарегистрировано. Законодательные органы субъекта Российской Федерации устанавливают конкретную налоговую ставку в пределах, установленных Налоговым кодексом РФ, а также порядок и сроки уплаты налога, форму отчетности по налогу. Все указанные элементы налогообложения должны соответствовать общим требованиям, установленным Налоговым кодексом РФ. Налоговый кодекс РФ определяет общие принципы исчисления и уплатыПродолжение »